财会探斯内部控制概念的历史演进一张英民航甘肃空管分局财务部●李超西安交通大学普华永道西安分所［摘要］本文从四个阶段对内部控制概念的演进进行了分析和对比。研究结论认为由于广义内部控制中部分要素的不可验证性，后续相关研究应当将内部控制的概念界定为针对财务报告的内部控制。［关键词］内部控制目标要素一、引言内部控制的概念由来已久。在古代埃及的税收行政部门中．就存在着双头管理（ｄｕａｌａｄｍｉｎｉｓｔｒａｔｉｏｎ）的现象，即一部分工作人员负责税收的征收，而另外一部分人负责监督。（张砚．２００５）认为内部控制具有两项功能：权力制衡和目标引导。＜史记·殷本纪＞中记载了伊尹放逐太甲于桐的典故；‘汉书·霍光传＞亦有关于霍光废昌邑王立汉宣王的故事。并有。臣宁负王。不敢负社稷”的记载。可见。无论是作为权力制衡还是目标引导，有关内部控制朴素的思想在人类历史上是早已存在的。以所有权和控制权分离为特征的现代公司制度的确立，可以被视为是包括了股东和管理者在内的众多利益相关者的契约的结合。内部控制在协调这些利益相关者实现共同的目标以及制衡彼此的权利方面．发挥着巨大的作用（张砚．２００５）。什么是内部控制？内部控制这一概念的演进脉络如何？制订的，处理经济业务事项的程序、方法和措施。这一概念已突破了与财务会计部门直接有关的控制的局限，使内部控制扩大到企业内部各个领域。１９５８年美国注册会计师协会下属的审计程序委员会在第２９号＜审计程序公告＞中。又将内部控制的定义作了进一步的说明，并将内部控制划分为内部会计控制和内部管理控制。前者是指与财产安全和会计记录的准确性、可靠性有直接联系的方法和程序，后者主要是与贯彻管理方针和提高经营效率有关的方法和程序。将内部控制一分为二使得审计人员在研究和评价企业内部控制制度的基础上来确定实质性测试的范围和方式成为可能。在２９号公告中，美国注册会计师协会将内部控制概括为企业为达到一定目的而建立的组织规划、程序和记录。３．内部控制结构阶段２０世纪７０年代以后，进入内部控制结构阶段。在这一阶段。内部控制从一般涵义向具体内容深化，学者们认为内部会计控制和管理控制是不可分割的，是相互联系的。同时，控制环境逐步被纳入内部控制范畴。１９８８年，美国注册会计师协会在其发布的＜审计准则公告》第５５号中明确提出了。内部控制结构”概念。１９９６年。财政部颁布了《会计基础工作规范＞明确提出了二、内部控制演进分析本研究从内部牵制阶段、内部控制制度阶段、内部控制结构阶段和内部控制整合框架阶段对内部控制的内涵进行了总结和对比。１．内部牵制阶段一般认为，上世纪４０年代以前是内部牵制阶段。那时仅仅是有一些内部牵制的实践活动和制度的产生。其目的在于提供有效的组织和经营．并防止错误和其他非法业务发生的业务流程设计。这一阶段并未出现关于内部控制理论性的内容。２．内部控制制度阶段２０世纪４０年代至７０年代。被称为内部控制制度阶段。在这一阶段。逐渐产生了内部控制制度概念。经济的发展、规模的扩大。使得企业对完善、有效的管理控制方法的需求更紧迫、强烈。此外。各界也纷纷要求进一步加强内部控制的制约作用。以更好地保护投资者和债权人的经济利益。１９４９年美国注册会计师协会（ＡＩＣＰＡ）的审计程序委员会在、＜内部控制：一种协调制度要素及其对管理当局和注册会计师的重要性＞报告中第一次对内部控制进行了定义：。内部控制是企业为了保证财产的安全完内部监督和内部会计管理制度规定了会计人员对本单位经济活动享有监督的权利。其中内部会计管理制度的相关内容体现了岗位责任制度的建立和权利制衡的思想并明确规定各单位必须建立稽核制度。１９９７年１月１日，财政部发布了＜审计具体准则第９号——内部控制和审计风险＞．在该准则中。内部控制被界定为：被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的与程序。内部控制的三要素一说被首次提出，即控制环境、会计系统和控制程序。４．内部控制整合框架阶段安然事件引起了利益相关者对内部控制的关注。内部控制进入了一个新的阶段——内部控制整合框架阶段。美国公众公司会计监督委员会（ＰＣＡＯＢ）发布的＜第五号审计准则＞认为内部控制的主要目标是合理保证财务报告的可靠性以及编制对外报表时遵循了公认会计准则（ＧＡＡＰ）。２００２年．美国通过了＜萨班斯一奥克斯利法案＞（简称‘法案＞），其４０４条款要求审计师必须对上市公司针对财务报告的内部控制有效性发表鉴证意见。整。检查会计资料的准确性和可靠性。提高企业的经营效率以及促进企业贯彻既定的经营方针，所设计的总体规划及所采用的与总体规划相适应的一切方法和措施。”这里的内部控制是指企业万方数据ｏ‘商场现代化）２０１０年１０月ｌ上旬刊）总第６２５期财经ｉ＾坛＜法案》界定的内部控制概念的内涵严格参照了＜第五号审计准则》的定义。而ＣＯＳＯ委员会发布的＜内部控制一整合框架》（简称《整合框架》）将内部控制的内涵进行了扩展，将其界定为能够帮助组织实现特定目标的过程。该过程是由组织结构、组织工作和权力分配、人员以及管理信息系统一起生效的。在组织层面，内部控制的主要目标是确保财务报告的可靠性、运营的有效性以及合规性。ＣＯＳＯ将内部控制分为五要素：控制环境、风险评估、信息系统和沟通、控制活动以及监督。ＣＯＳＯ报告是目前鸯内外最为权威的内部控制理论，其内涵和外延比以往任何一个内部控制概念都要深刻和宽泛。２００８年６９Ｊ。我国财政部等五部委借鉴《整合框架》发布了＜企业内部控制基本规范》（简称《基本规范》）。＜基本规范》中对于内部控制的定义完全参照了ＣＯＳＯ－－目标以及五要素的这一体系，并要求管理层对上市公司的内部控制进行自我评价。并可聘请具有相应资格的审计师对内部控制的有效性发表鉴证意见。而＜中国注册会计师审计准则１２１１号一了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险＞（简称＜１２１１号准则》）中对内部控制的定义与＜基本规范》完全相同。但是第二节第五十条规定：。注册会计师应当考虑一项控制单独或连同其他控制是否与评估重大错报风险以及，针对评估的风险设计和实旋进一步审计程序有关”．可以看出在实际业务当中，注册会计师所应该重视的还是和审计相关的内部控制（１２１１号准则第四十五条）。银行货币的主要目标。一般央行通过消费者价格指数（ＣＰＩ）。生产者价格指数（ＰＰＩ）的变化来判断通货膨胀的程度。由于物价指数仅仅包含了当前物品和服务价格的信息，但央行主要基于未来通货膨胀预期来调整和制定货币，所以关于ＣＰＩ，ＰＰＩ未来走势的正确判断就至关重要。而国内外许多的实证研究发现，以股票价格为代表的金融资产价格包含了商品价格的重要信息。可以发挥通货膨胀的先行指示器作用。因此对于一国货币制定者，金融市场分析人员及投资者来说。能敏锐准确地洞察股票价格与通货膨胀之间的关系无疑将有助于他们做出明智的经济决策。所以本文将重点关注股票价格指数与ＣＰＩ。ＰＰＩ三者之间的价格先后传导关系，ｆ１０Ｇｒａｎｇｅｒ因果关系。［摘要］价格指数是反映市场物价水平总体变动情况的重要经济指标。本文运用计量经济学方法对２００７年１月至２０１０年７月中国上证综合指数（ＳＺ），消费者价格指数（ＣＰＩ）和生产者价格指数（ＰＰＩ）的价格先后传导关系进行实证检验，结果表明：在所考察期内，上证综合指数，ＣＰＩ，ＰＰｌ三－者之间存在协整关系，上证综合指数是ＣＰＩ，ＰＰｌ变动的Ｇｒａｎｇｅｒ原因，并Ｊｉ．ＣＰＩ落后于上证综合指数的时滞小于ＰＰｌ落后于上证综合指教的时滞。［关键词］股票价格指数ＣＰＩＰＰｌ股票价格指数与ＣＰＩ，ＰＰＩ的Ｇｒａｎｇｅｒ因果关系研究一吴玉含余成林安徽大学经济学院ＧｒａｎｇｅｒＮ果检验一、引言在宏观经济运行中，经济增长和通货稳定被认为是各国三、结论在西方内部控制概念的演变路径中。我国资本市场监管者在很大程度上借鉴并跟随了这一嬗变的过程，对内部控制的认识经历了最初的内部牵制到现如今三目标五要素的体系。这一广义的内部控制概念界定对后续研究带来了一定的挑战。然而。无论是《第五号审计准则》还是＜法案》相关条款的要求，在美国资本市场上，审计师出具鉴证意见的对象只能是针对财务报告的内部控制。在我国，《基本规范＞没有明确规定注册会计师在上市公司发布的内部控制自我评价报告中具体的鉴证对象，但是从＜１２１１号准则》的相关规定以及。注册会计师执业的过程可以合理推断：在我国要求注册会计师对广义的内部控制发表鉴证意见缺乏法律依据；此外。由于广义内部控制概念中一些概念的无法验证性（如控制环境）。又使得注册会计师评价广义内部控制变得并不可行。因此，后续相关研究应当将内部控制的概念限定为＜第五号审计准则＞和《法案＞４０４条款所提及的狭义内部控制。二、股指与ＣＰｌ，ＰＰｌ的概念内涵统计价格指数同社会经济生活的关系极为密切，是分析社会经济和景气预测的重要工具。在金融价格指数体系中．股票价格指数是宏观经济运行的晴雨表。反映了股市总体价格变动和宏观经济未来变化趋势。目前在我国比较有名的是上证综合指数和深圳综合指数等。从沪深股市发展历史过程看，沪深股市的波动显示了很强的同步性，因此下文计量分析中选取上证综合指数（ＳＺ）为研究对象。在宏观经济指数体系中，各经济主体一直密切关注ＣＰＩ和参考文献：【１】张砚：内部控制历史发展的组织演化研究Ｕ１．会计研究，２００５。２：７５－８１ＰＰＩ，二者之间既有联系又有区别。从构成上看，ＣＰＩ包括食品、烟酒及用品、衣着、家庭设备及服务、医疗保健及个人用品、交通和通信、娱乐教育文化用品及服务、居住等八个子项。反映与居民生活有关的商品及劳务价格统计出来的物价变动，通常作为观察通货膨胀水平的重要指标。而ＰＰＩ包括采掘、原料、加工、食品、衣着、一般日用品和耐用品七个子类．主要从厂商角度统计商品和服务价格，反映工业品价格变动情况。此外从统计范围【２】周勤业王啸：美国内部控制信息披露的发展及其借鉴Ⅱ】．会计研究，２００５，（２）：２４—３１ｆ３１谢志华：内部控制、公司治理、风险管理：关系与整合Ｕ１．会计研究．２（Ｘ）７．１０：３７—４５【４ｌ田中禾周云：价值创造型内部控制系统框架及运作研究卟科技管理研究，２００９，１：１５６—１５７万方数据‘商场现代化）２０１０年１０９］Ｉ上旬刊）总第６２５期０内部控制概念的历史演进
作者：作者单位：刊名：英文刊名：年，卷(期)：
张英， 李超
张英(民航甘肃空管分局财务部)， 李超(西安交通大学,普华永道西安分所)商场现代化
MARKET MODERNIZATION2010(28)
1.田中禾;周云 价值创造型内部控制系统框架及运作研究[期刊论文]-科技管理研究 2009(1)2.谢志华 内部控制、公司治理、风险管理:关系与整合[期刊论文]-会计研究 2007(10)3.周勤业;王啸 美国内部控制信息披露的发展及其借鉴[期刊论文]-会计研究 2005(02)4.张砚 内部控制历史发展的组织演化研究[期刊论文]-会计研究 2005(2)
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